В большинстве случаев к прямым затратам на производство принято относить стоимость потребленных в производстве материалов и заработную плату производственных рабочих. Прямые затраты позволяют с точностью оценивать ресурсы, потребляемые при производстве продукта, путем учета рабочего времени, затраченного на данный продукт, или путем отслеживания материалов, отпущенных на производство данного продукта.
Если производство относится к категории энергоемких, то при наличии соответствующих измерительных приборов стоимость энергии различных видов может тоже относиться к прямым затратам. В зависимости от того на какой вид производственных затрат приходится наибольший удельный вес в общей величине затрат на производство различают следующие производства:
— материалоемкие;
— трудоемкие;
— энергоемкие;
— наукоемкие и т.д.
Но зачастую в практике встречаются смешанные виды производств, в которых основные виды прямых затрат занимают приблизительно равный удельный вес.
Материальные затраты в себестоимости продукции занимают в большинстве случаев наибольший удельный вес от всех затрат (например от 50% в добывающей промышленности, до 90% и выше – в пищевой и легкой промышленности). Раз они составляют основу себестоимости как единицы, так и всей продукции, учету использования материальных ресурсов в производственном процессе всегда придавалось и придается особое значение. В состав материальных ресурсов и особенно в состав материальных затрат, как конечный результат использования ресурсов, входят не только перечисленные материальные ценности, но и такие виды как электроэнергия, теплоэнергия и другие виды (пар, газ и т.д.), которые на счетах производственных запасов отражения не находят, а их относят в состав материальных затрат по мере потребления или оплаты сторонним организациям – поставщикам. И еще не одно обстоятельство необходимо обратить внимание. Не все материалы, сырье, полуфабрикаты, электро — и теплоэнергия и другие ресурсы образуют основу вырабатываемой продукции, выполненных работ или оказанных услуг, или являются необходимыми компонентами при их изготовлении.
Часть из них может быть израсходована при обслуживании и эксплуатации оборудования, на управленческие нужды. В этих случаях в зависимости от назначения их расходование должно быть отражено на соответствующих статьях общепроизводственных и общехозяйственных расходов.
Для целей калькулирования себестоимости в номенклатуре статей расходов прямые и материальные затраты находят отражение в большинстве производственных предприятий на таких статьях, как “Сырье и материалы” 201 счет, “Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали” 202 счет, “Топливо” 203 счет, “Тара и тарные материалы” 204 счет, “Запасные части” 205 счет, “Прочие материалы” 206 счет, “Строительные материалы и другие” 208 счет.
“Сырье и материалы” — затраты на сырье и основные материалы, которые образуют основу изготовляемой продукции или являются необходимыми компонентами при ее изготовлении. Здесь отражают также расход вспомогательных материалов (если они не выделены в специальную статью), используемых на технологические цели, и затраты, связанные с использованием природных ресурсов, и другие платежи, возмещающие затраты специализированных организаций на поиск, разведку, охрану, организацию использования и возобновления ресурсов природного сырья.
Основанием для списания на производство израсходованных сырья и основных материалов служат оправдательные первичные или учетные документы такие как: накладные-требования, лимитно-заборные карты, требования и т.д. Данные этих документов группируют в таблице “Распределение расхода материалов”, данные которой записывают в ведомость “Затраты по цехам” и в регистры аналитического учета (ведомости, карточки). “ Возвратные отходы” (вычитаются) – отходы основного, вспомогательного или побочного производства. Их оценивают в следующем порядке:
- по пониженной цене исходного сырья и материалов (по цене
возможного использования), если отходы используются для нужд основного производства, а также для изготовления товаров широкого потребления;
2)по установленным ценам на отходы за вычетом расходов на их сбор и обработку, когда отходы идут в переработку или их реализуют насторону;
3)по полной цене исходного сырья или материалов, если
отходы реализуют для использования в качестве кондиционного сырья или полноценного материала.
Безвозвратные (неиспользуемые) отходы оценке и оприходованию не подлежат.
Используемые отходы необходимо нормировать, а за их оприходованием – наладить надлежащий контроль. Возвратные
отходы приходуют на склады по накладным-требованиям, на их стоимость уменьшают расход сырья и материалов, учтенный по статье “Сырье и материалы”. Оприходование отходов отражают по дебету счета 206 “Прочие материалы” и кредиту счета 900 “Основное производство”. Запись должна найти отражение в регистрах аналитического учета (карточках, ведомостях, машинограммах) по кредиту счета 900 “Основное производство”.
“Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий” – затраты на приобретение покупных изделий и полуфабрикатов, используемых на комплектование продукции или подвергающихся дополнительной обработке на данном предприятии для получения готовой продукции; затраты на оплату услуг производственного характера, оказываемых сторонними предприятиями, которые могут быть прямо отнесены на себестоимость отдельных видов продукции.
“Топливо и энергия на технологические цели” – затраты топлива и энергии (всех видов), непосредственно расходуемых в процессе производства. Расход топлива и энергии отражают в учете так же, как и расход сырья и материалов.
Сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты, изделия и топливо списывают на производство по их фактической себестоимости, которая складывается из учетной стоимости, по которой они числятся на складе, плюс транспортно-заготовительные расходы (ТЗР) или отклонения (+,-) фактической себестоимости материалов от их стоимости по учетным ценам. Расчет суммы ТЗР или отклонений, подлежащих списанию на производство, делают в специальном расчете.
Отпуск материалов на изготовление продукции не всегда является фактом использования этих материалов. В деле правильного учета материальных затрат важно знать и контролировать расходование материальных ценностей в процессе производства продукции.
В настоящее время существует несколько рациональных способов такого учета и контроля: документальное оформление отклонений от норм, партионный раскрой материалов, технический расчет с применением инвентаризации (инвентарный метод) и другие.
Способ документирования основан на выявлении отклонений фактического расхода материалов от установленных норм. Такие отклонения во многих случаях возникают из-за немерности и некондиционности материалов, их замены, а также в результате неправильного их использования в производстве и др.
Обычно различные виды отклонений от норм по разному подлежат оформлению в первичных документах. Так, при отпуске материалов, не соответствующих спецификациям и технологическому процессу производства продукции из-за немерности или некондиционности и других причин, определение отклонений производят обычно непосредственно в документах на отпуск материалов в производство. В них, как правило, указывают размер отклонений от норм по количеству и стоимости, причины и инициаторов (при экономии) или ответственных (при перерасходе) этих отклонений.
При разовых заменах одного вида материала другим, при использовании полноценного материала взамен отходов и др, материалы отпускают по специальным, сигнальным документам (требованиям на замену). В них также отмечают замены, размер отклонений по количеству и стоимости из расчета отпущенного материала, виновников замен и отклонений.
Для учета отклонений от действующих норм, некоторые предприятия разрабатывают перечни причин их возникновения с указанием кодов. Коды причин и видов продукции проставляют в документах на дополнительный отпуск или замену материалов. Такая информация имеет большое значение в деле экономного и рационального использования материальных ресурсов и более точного исчисления себестоимости отдельных видов продукции.
Способ партионного раскроя основан на документировании результатов раскроя и выявлении отклонений от норм расхода по материалам, подвергшимся раскрою на детали и другие заготовки частей продукции. Этот способ применяют в крупносерийных и массовых производствах, в которых продукцию получают главным образом путем изготовления отдельных деталей, частей и узлов, а затем механического соединения их в готовую продукцию. Поэтому здесь важен контроль использования материалов (листовой прокат металла, куски ткани, рулоны бумаги, ткани и т.д.) на первой операции превращения их в детали и заготовки.
Эти операции находят отражение в раскройных листах. Их выписывают на партию материала, необходимого согласно технологическому процессу на изготовление намеченного количества деталей. В раскройном листе указывают количество (партию) отпущенного материала, задание на изготовление деталей, норму расхода материалов на деталь и на все количество деталей из этой партии материала и другие данные. После выполнения работы в этом документе рассчитывают фактический расход материалов и определяют результат раскроя — экономию или перерасход с указанием причин и кодов отклонений.
Способ технического расчета состоит в получении результатов использования материалов путем сопоставления нормативного расхода с фактическим, а инвентарный способ — в выявлении разницы между отпуском их в производство за отчетный период с учетом остатков их на начало отчетного периода и остатками материалов на конец отчетного периода по данным инвентаризации. После нахождения фактического расхода материалов его также сопоставляют с нормативным (на фактический выпуск продукции) и выявляют отклонения от норм.
Инвентарный метод обычно применяют в производствах, где из-за производственных условий затруднительно или невозможно применять способы документирования и партионного раскроя. Это в основном, производства с последовательными стадиями или процессами превращения материалов в готовую продукцию, а не в процессе ее производства.
На предприятии АО “Булочно-кондитерский комбинат” в статью “материалы” входят следующие составляющие:
1)основное производственное сырье, которое является мукой;
2)прочее сырье: дрожжи, масло (растительное, сливочное),яйца, вода, сахар, различные красители, какао, орехи, пищевая сода и т.д.
3)упаковочные материалы.
По данным сметы расходов за апрель месяц 1999г сырье и материалы занимали наибольший удельный вес, который составлял 64,5% в общем объеме затрат, т.к. они составляют основу себестоимости как единицы так и всей продукции; учету использования материалов и сырья придается особое значение. Не всегда материальные ресурсы используются в производственных целях, но также они могут быть израсходованы на управленческие нужды при обслуживании и эксплуатации оборудования. Поэтому бухгалтерией данного предприятия ведется правильное отражение расходуемых материалов, сырья на соответствующих статьях общепроизводственных и общехозяйственных расходов. Это необходимо для того, чтобы достоверно калькулировать себестоимость продукции, отчего будет зависеть в будущем полученный предприятием доход.
В состав ТМЗ на АО “Булочно-кондитерский комбинат” материальные запасы учитываются на счетах с 201 по 209. При этом к счету 201 в соответствии с учетной политикой предприятия открыты два субсчета:
- 201/1 — основное сырье (мука);
- 201/2 — прочее сырье;
При отпуске ТМЗ в производство бухгалтерия этого предприятия проводит следующие проводки:
Дебет счета 901. Кредит счета 201,203-206,208.
Основанием для списания на производство израсходованных материалов и сырья служат оправдательные первичные или сводные учетные документы. На предприятии используются следующие виды документов: накладные-требования, лимитно-заборные карты, требования и т.д.
Особая роль уделяется контролю расходования материальных ценностей в процессе производства продукции. Для этого бухгалтерия АО “Булочно-кондитерский комбинат” использует два общепризнанных метода; документальное оформление отклонений от норм, технический расчет с применением инвентаризации, которые взаимодополняют друг друга. Сущность этих методов были раскрыты чуть выше. При возникновении отклонений от норм позволяет вовремя найти виновное лицо, или другие причины, вызвавшие эти отклонения.
Значительное влияние оказывают применяемые методы оценки материальных запасов на данном предприятии. Оценку ТМЗ на хлебопекарных предприятиях, в основном, производят по средневзвешенной стоимости, так и на “Булочно-кондитерском комбинате” оценивают аналогично. Потому что данный метод позволяет наиболее реально отразить стоимость приобретенных по разным ценам ТМЗ на конец отчетного периода, облегчая на хлебопекарных предприятиях текущий учет товарно-материальных запасов.
Аналитический учет движения ТМЗ ведется по количественно-суммовому методу в разрезе структурных подразделений по материально-ответственным лицам.
Учет ТМЗ на этом предприятии ведется согласно методу ФИФО, т.к. мука и основные материалы поступают от поставщиков по различным ценам. Применение данного метода также позволяет субъекту одновременно возмещать затраты по приобретению материалов с меньшими убытками и дает возможность реально отразить себестоимость выпущенной продукции.
Использование метода ФИФО, на хлебопекарных предприятиях позволяет реально отразить выпуск продукции хлебопечения из муки различных сортов, поступающей от различных поставщиков по разным ценам, т.к. он учитывает движение стоимости, а не товаров. Следует отметить, что метод ФИФО не лишены недостатков. Основной его недостаток заключается в том, что метод увеличивает влияние цикла экономического развития экономики Республики Казахстан, при небольших темпах инфляции, можно применять метод ФИФО на хлебопекарных предприятиях; при этом используется его основное преимущество –приближенность оценки ТМЗ к текущим издержкам.
Учет затрат труда
Процесс производства связан с затратами не только овеществленного, но и живого труда. Труд является важнейшим элементом предпринимательства. В тех случаях, когда производство относится к категории трудоемких, то в составе затрат на производство, а следовательно и в себестоимость вырабатываемой продукции наибольший удельный вес могут занимать расходы на оплату труда. В зависимости от специфики производства и соотношения численности рабочих в общей численности всех работников удельный вес расходов на оплату труда может колебаться от 50% до 90%.
Под оплатой труда принято понимать выраженную в денежной форме долю труда работников – членов трудового коллектива, которая поступает в их личное распоряжение для потребления. Заработная плата бывает основной и дополнительной. Отсюда “основная и дополнительная заработная плата производственных рабочих” – начисленные суммы основной заработной платы производственным рабочим, а также инженерно — техническим работникам, непосредственно связанным с изготовлением продукции.
Предприятиям предоставлены широкие права в области оплаты труда. Так, им предоставлено право самостоятельно устанавливать формы, системы и размеры оплаты труда работников, а также другие виды их доходов. При этом взаимоотношения между работником и работодателем регулируются трудовым договором (контрактом), заключаемым в письменной форме.
На практике в производственной и даже коммерческой деятельности известны несколько форм и систем оплаты труда. К ним прежде всего следует отнести сдельную, повременную и аккордную формы оплаты труда.
Сдельной формой называют оплату труда в соответствии с количеством изготовленной продукции или выполненной работы по сдельной расценке. Чтобы определить сдельную расценку, тарифную ставку делят на норму выработки. Сдельную оплату труда рекомендовано применять на участках и видах производств, где имеются: количественные показатели выработки или выполнения работ, правильно отражающие затраты труда работников; производственные условия для увеличения выработки против установленных норм и заданий; возможности для установления норм выработки и учета их выполнения; условия для точного учета фактически производственной продукции или выполненных работ.
Повременной формой называют оплату труда за определенное количество отработанного времени вне прямой зависимости от количества выполненных работ. За отработанное время обычно принимают календарный месяц (при месячной тарифной ставке или месячном должностном окладе), день (при дневной тарифной ставке) или час (при часовой тарифной ставке).
Аккордной формой называют сдельную оплату труда за конечные результаты производства, т.е. за выполнение в определенный срок законченного комплекса (цикла) работ. По ней коллективу или отдельному работнику устанавливают общую сумму оплаты труда за выполнение установленного комплекса работ.
Подразделение заработной платы на основную и дополнительную используют в основном для отнесения оплаты труда производственных рабочих в себестоимость конкретных видов продукции, выполненной работы или оказанной услуги. Кроме того, основная заработная плата (а не вся оплата труда) этих рабочих во многих производствах служит базой для распределения косвенных расходов, включая затраты на оплату труда аппарата управления, между отдельными объектами калькулирования.
Если часть заработной платы производственных рабочих нельзя отнести по прямому признаку на отдельные виды продукции, то ее распределяют на основе расчетов (исходя из объема работ, перечня рабочих мест и норм обслуживания) или сметной ставки этих расходов на единицу продукции. Ставки периодически пересматривают. Дополнительная заработная плата производственных рабочих состоит из выплат, предусмотренных законодательством о труде или коллективными договорами за не проработанное на предприятии время (оплата очередных и дополнительных отпусков, компенсация за неиспользованный отпуск, оплата льготных часов подростков). Основанием для начисления основной заработной платы служат: рапорты о выработке бригады, рапорты о выработке за смену, маршрутные листы, ведомости выработки бригады, наряды на сдельные работы. Дополнительную заработную плату начисляют на основании табелей учета рабочего времени и соответствующих документов.
Данные документов группируют по цехам, производствам и объектам учета или калькуляции в разработочной таблице «Распределение заработной платы». На основе ее данных производят записи в ведомость «Затраты по цехам» или машинограмму по учету затрат на производство.
Учет труда и заработной платы занимает одно из центральных мест в системе бухгалтерского учета на любом предприятии. Такое же место он занимает на АО «Булочно-кондитерский комбинат» т.к. правильная оценка труда, то есть начисленные на него заработная плата направлена на повышение производительности труда и осуществления принципа социальной справедливости. Удельный вес заработной платы в общем объеме всех расходов (производственных) составил на апрель месяц 1999г — 8,2% в общей сумме расходов.
Среднесписочная численность работников составляет 224 человека (без учета декретников, которых 10 человек). Рабочих основного цеха 199 человек, остальные 25 человек относятся к управленческому персоналу, из которых договорниками являются 7 человек, на полставке 2 человека. Среднемесячный размер минимального оклада составляет 5000 тенге, а максимальный от 18000 тенге и выше.
Трудовые доходы каждого работника, независимо от вида предприятия определяется его личным трудовым вкладом с учетом конечных результатов деятельности, которая регулируется налогами. Максимальный размер заработной платы не ограничивается законодательством, а минимальный размер оплаты труда устанавливается законодательными актами. В тесной связи с заработной платой находятся отчисления по социальному налогу и отчисления в обязательные пенсионные фонды.
Задачей бухгалтерского учета на АО «Булочно-кондитерский комбинат» является своевременное исчисление, правильное удержание и своевременная выдача заработной платы, впрочем как и у любого другого предприятия, которое ведет надлежащий учет оплаты труда работников. Для контроля трудовой дисциплины работника и для учета отработанного времени ведут на предприятии табельный учет. Для учета же выработки или выполненных работ применяют различные формы первичных документов – это наряды на сдельную работу, акты выполненных работ путевые или маршрутные листы, ведомости выработки и т.д. На предприятии действуют две формы оплаты труда: повременная, сдельная и все их разновидности. Аккордная форма оплаты труда не применяется.
Независимо от формы оплаты труда первичные документы по учету рабочего времени и выполненных работ, как правило содержат следующие реквизиты:
- место работы (цех, участок, отдел);
- время работы (дата);
- наименование и разряд работы;
- количество и качество работы;
- Ф.И.О.
- табельный номер или разряд работника;
- норма времени и расценка.
Оформленные первичные документы в конце месяца передаются в бухгалтерию со всеми дополнительными документами: больничные листы, приказы, документы на доплату, повестки, акты о браке и т.д.
В процессе хозяйственной деятельности предприятия происходят следующие процессы как: прием, увольнение, перемещение, по работе. Учет личного состава предприятия ведется отделом кадров, который обеспечивает получение данных о численности персонала в целом по структурным подразделениям, причинах изменений численности и по другим признакам, как например по возрасту, полу, категория квалификации, стажу работы, образованию. Прием, увольнение, перемещение работников оформляется приказом.
В обязанность бухгалтера, ответственного за участок «Заработная плата работников» входит правильное начисление заработной платы, а также удержание социального налога и пенсионных взносов. В ходе работы бухгалтер руководствуется законодательными и нормативными актами, регулирующие «оплату труда» и использует те первичные документы, которые необходимы в ходе деятельности бухгалтера.
Затраты на оплату труда в себестоимости продукции хлебопечения составляют 5 –15%. Поэтому четкая организация учета труда и его оплаты имеет важное значение особенно, на данном этапе реформирования бухгалтерского учета, внедрения международных стандартов бухгалтерского учета, перехода к рыночной экономике. Достоверный учет труда и его оплаты тесно связан с показателями использования рабочего времени, выработки рабочих, служащих и с конечными результатами этого труда – полученной продукцией.
Одной из главных задач учета расходов на оплату труда является правильность их отнесения на себестоимость продукции. На «Булочно-кондитерском комбинате» (хлебопекарных предприятиях) прямые затраты на оплату труда, непосредственно связанные с выпуском однородных видов продукции, прямо относятся на себестоимость продукции и отражаются в расшифровке статей затрат на труд по каждому виду продукции. При калькулировании себестоимости продукции прямые затраты на труд отражаются по единой статье затрат.
Качественное улучшение затрат на оплату труда всегда связано с разработкой и внедрением на каждом предприятии комплекса мер по упорядочению первичной документации, как в отношении ее состава, так и процедур документооборота, заключительной стадией которого является включение фактических расходов в состав затрат на производство по соответствующим подразделениям и видам продукции, выполненных работ.
На основании Закона РК от 22.12.00г № 131-11 ЗРК «О республиканском бюджете» на 2001 год утверждены обязательные следующие отчисления от фонда оплаты труда:
- в пенсионный фонд;
- в фонд государственного социального страхования;
- в фонд содействия занятости.
Данные отчисления находят свое отражение в статье «отчисления на страхование». Постановлением правительства РК от 10 декабря 1997г №1733 «Об утверждении исчисления, перечисления обязательных пенсионных взносов» в накопительные фонды отчисляются 10% от доходов, выплачиваемых в виде оплаты труда.
Размер социального налога, согласно Закону РК «О налогах и других обязательных платежах в бюджет», принятый в 1995 г и действующий поныне, составляет 26%, а согласно проекту Налогового Кодекса РК он должен уменьшиться до 21%. Поэтому бухгалтерией исследуемого предприятия должны быть правильно произведены отчисления в тех размерах, которые верны в соответствии с действующим законом за тот период, за который они производятся.