Қазіргі уақытта Қазақстан Республикасында жанама салықтардың 2 түрі бар: қосылған құн салығы және акциз. Осылардың ішіндегі ең маңыздысы 1992 жылы енгізілген қосылған құн салығы болып табылады. Бұл салық бюджет кірістерін құрайтын салықтық түсімдердің ішіндегі негізгі салықтардың бірі.
Ресей экономикалық ғылымының докторы, профессор Д.Г Черниктің пікірінше ҚҚС — бұл өндіріс пен айналымның барлық сатыларында пайда болатын қосылған құннның 1 бөлігін бюджетке аударуды білдіреді,және сатылған өнім (тауар,жұмыс,қызмет) құны мен шығындарының құнының айырмасы ретінде сипаттайды.
Экономикалық ғылымдардың кандидаты Б.Ж. Ермекбаеваның тұжырымдауы бойынша ҚҚС – тауарларды (жұмыстарды, қызмет көрсетулерді) өндіру және олардың айналысы процесінде қосылған, оларды өткізу бойынша салық салынатын айналым құнының бір бөлігін бюджетке аударуды, сондай-ақ Қазақстан Республикасының аумағындағы тауарлар импорты кезіндегі аударымды білдіреді.
Салықтар және бюджетке төленетін басқа да міндетті төлемдер туралы Қазақстан Республикасының Кодексі ( Салық Кодексі ) бойынша қосылған құнға салынатын салық деп тауарларды өндіру және олардың айналысы процесінде қосылған, оларды өткізу бойынша салынатын салық айналымының құнының бір бөлігі бюджетке аударуды, сондай-ақ Қазақстан Республикасының аумағындағы тауарлар импорты кезіндегі аударымды айтады.
Бұл салықтың ерекшелігі – оның салық салынатын объектісі сатудан ( өткізуден ) түскен бүкіл түсім – ақша емес, тек салық салынатын айналым мен салық салынатын импорты қамтитын қосылған құн болып табылатындығында. Қосылған құн салығы дүние жүзінің 40-тан астам елінде соның ішінде Еуропа Экономикалық Одаққа мүше 17 елінде пайдаланылады. Бұл салықтың артықшылығы келесіде:
— төлеушілер үшін салықты есептеу салыстырмалы қарапайым;
— бағалардың өзгеруіне, төлеушінің қаржылық ахуалына қарамастан мемлекет бюджетінің кірістерін қалыптастыруының сенімді және тұрақты базасын қамтамасыз етеді.
2004 жылы қосылған құн салығы Қазақстан Республикасының бюджет кірістеріндегі үлес салмағы 20,8 пайызды құрады.
Қосылған құн салығы өндірістің әр кезеңінде құрылатын құн өсімінің бір бөлігін бюджетке аударады. Қазіргі уақыттағы қосылған құн салығын есептеу механизмі қосылған құнды анықтауды қажет етпейді. 1997 жылдан бастап егер келесідей шарттар орындалатын болса, қосылған құн салығының төленген сомасы есепке алынады:
— сатып алынған ( импортталатын ) тауарлар кәсіпкерлік қызметте қолданылады;
— сатып алынған тауарлар шот-фактурамен рәсімделіп, онда қосылған құн салығының сомасы жеке бір жолда көрсетілуі тиіс;
— салық төлеушілер қосылған құн салығы бойынша есепте тұруы қажет.
Қосылған құн салығының ынталандырушы қызметі тауарды өткізу мақсатында нольдік ставка және жеңілдіктер беру құралдарын қолдану арқылы көрініс табады. 1992 жылы қосылған құн салығының ставкасы 28 пайыз болып бекітілді. Өндірістің құлдырауы кезінде, инфляция жағдайында, сұраныстың төлем қабілетілігінің төмендеуі барысында бұл ставка жоғары болып табылатын. Сондықтан да соңғы тұтынушыға түсетін салық ауырпалығы өте жоғары болып келді. Сол кездегі қосылған құн салығының төлеу механизмінің кемшілігі – шикізат және материалдар үшін қосылған құн салығын төлеу мерзімі мен дайын өнім өткізуден алынатын табыс уақыты сәйкес келмеу нәтижесінде кәсіпорынның айналым қаражаттарын қолдануды қажет етті.
Экономиканың барлық секторларының жағдайын жақсарту мақсатында еліміздің салық жүйесіне қосылған құн салығының 1992 жылы енгізілуі келесідей бағыттар бойынша дамуды көздеді:
— салық салу базасының кеңейтілуін, яғни салыстырмалы түрдегі төмендетілген ставкалар енгізілуі негізінде мемлекеттік бюджетті толықтыру;
— бюджеттің кіріс бөлігінің салықтық түсімдерін инфляциялық құнсызданудан қорғау;
— экономиканың тұрақсыздығы жағдайында кірістердің тұрақты қайнар көзін қамтамасыздандыру;
— 1995-1996 жылдары болған тауар тапшылығын жою.
Қосылған құн салығының еліміздің салық жүйесіндегі дамуының келесі бір кезеңінде нольдік және 20 пайыздық ставкасынан басқа 10 пайыздық ставка енгізілді. Бұл ставка бірінші қажеттіліктегі тауарларды импорты мен өткізу айналымына қолданылады. Сонымен қатар, газет-журнал өнімдеріне, дәрі-дәрмек заттарының және балалар шығармашылығы баспасы қосылған құн салығынан босатылады.
Қазақстан Республикасының Салық Кодексінің кемшіліктерін атап кетпес бұрын келесідей екі жағдайды анықтау қажет. Ол ең алдымен:
- салық заңнамасының жиі өзгертілуі салық төлеушілерді ғана емес, салық мамандарының да қызметіне кедергі жасайды.
- салық заңнамасының нормаларын орындауды қамтамасыз ететін жалпы сипаттағы қосымша ақпараттың жоқтығы.
Қосылған құн салығын қолданатын елдер келесідей мақсаттарды жүзеге асыруды көздейді:
— мемлекеттік табыстардың ұлғаюының кепілдемесі;
— соңғы тұтынушыға салық ауыртпалығын аудару;
— салықтан жалтаруды болдырмау үшін бақылауды күшейту;
— өндірістік циклдің әр этапында табыс ала алу мүмкіндігі.
Қосылған құн салығын механизмін жетілдіру үшін салықтың дифференцияланған ставкаларын орнатуымыз қажет. Олар жоғарлатылған және төмендетілген болып бөлінеді. Төмендетілген салық ставкасы бірінші қажеттіліктердегі тауарларға, ал жоғарлатылған салық ставкасы екінші қажеттіліктегі тауарларға орнатылады. Қосылған құн салығын алуды тауарды сату кезінде әрбір сатушы жүзеге асырып отырады. Алынған сома өзі төлеген қосылған құн салығының көлеміне азайтылады да айырмасы мемлекетке төленеді. Қосылған құн салығы тұтынушыларға күшті әсерін тигізетін болғандықтан оның қолданылуы өлшеніп, талданып жасалумен ерекшелінеді. Одан басқа қосылған құн салығы қоғамда тұтыныланатын барлық тауарлар мен қызметтерге қосылады.
Сол себептен қосылған құн салығы тауардың сатылу бағасына қосылатындықтан оның бағасын ұлғайтады. Әсіресе, бұл Тәуелсіз мемлекеттер Достастығына мүше елдерде және Қазақстанда қосылған құн салығын алу механизмінің әлі де жоғарғы деңгейде болмағандықтан осы елдердің тәжірибесінде кездеседі.
Әртүрлі тауарларға қосылған құн салығын енгізудің нәтижесінде мемлекеттің алатын пайдасы әртүрлі болып келеді. Мұнда сұраныстың икемділігіне тәуелділік көп. Сұраныс икемділігі бірінші қажеттіліктегі тауарларға әсер етпейтіндіктен, басқа тауарлардағы қосылған құн бірінші қажеттілік тауарларға қарағанда жоғары болады. Сұранысы икемсіз тауарларға қосылған құн салығының деңгейі төмен болды. Бұлардың ең маңыздысы бірінші қажеттіліктегі тауарлар. қосылған құн салығының тауарлардағы ставкасының төмен болуы бұл тауарлардың халық үшін өмір сүруге қажеттілігімен түсіндіреді.
Қосылған құн салығының жекелеген шет мемлекеттердегі алыну механизмін талдау
Өткен тарауларда айтылып кеткендей, Қазақстанның салық жүйесінде 1995 жылдан бастап Тәуелсіз Мемлекеттер Достастығының көптеген елдерінде қосылған құн салығы негізгі салықтардың біріне айналған.Бұл салық 1954 жылы Францияда М.Лоре енгізген болатын. Бұл елдің салық жүйесі негізінен жанама салықтарға басым көңіл бөлді. Қосылған құнға салынатын салық жанама салықтың кеңінен тараған бір түрі болып табылады. Қосылған құнға салынатын салықтар есептеу барысында негізінен төрт әдіс қолданылады:
— тура аддитивтік немесе бухгалтерлік;
— жанама аддитивтік;
— тура шегерім жасау әдісі;
— жанама шегерім жасау әдісі немесе шоттар бойынша есепке жатқызу әдісі.
Егер шартты түрде салық ставкасын Р деп белгілесек, онда төрт әдіс бойынша салықты есептеу формула түрінде мынадай көрініс береді:
- P (V+m) ҚҚСС
- PV+Pm ҚҚСС
- P(B-И) ҚҚСС
- PB-PИ ҚҚСС
Бірінші және екінші әдістер балансқа негізделген, яғни пайданы анықтау негізінде есептеледі. Үшінші әдіс — өндірілген өнім құнынан жұмсалған шығындарды шегеріп тастағаннан кейін ғана салық сомасы есептеледі. Бұл үш әдісті біртұтас салық ставкасын қолданған жағдайда ғана пайдалануға ғана болады.
Тәжірибеде негізінен төртінші әдіс кеңінен тараған. Бұл әдіс арқылы дифференцияланған салық ставкасы мәміле жасалған сәтте бірден қолданылады, сондай-ақ шот-фактураны толтыру арқылы жасалған мәміле туралы компанияның салық міндеттемелері арқылы ақпарат алып отыруға мүмкіндік туады.
Франциядп табысқа ( пайдаға )және меншікке салынатын салықтардың ставкалары төмендетілген. Қосылған құн салығын төлеуді жасалатын келісім шарттар сипатымен анықталады және салық төлеушілердің қаржылық жағдайы ескерілмейді. Экспорттық операцияларды жасаған және қосылған құн салығын төлеген тұлғалар есептелген салық сомасын қайтарып алуға құқылы. Ал, импорттық операцияларға ел ішіндегі заңнамаға сәйкес салынады.
Қазіргі уақытта салық ставкасы 18,6 пайызға тең. Жоғарлатылған ставка – 22 пайыз. Ол кейбір тауарларға қолданылады: автомобильдер, кино және фото тауарлары, темекі өнімдері, парфюмерия, бағалы былғары бұйымдары. Төмендетілген ставка – 5,5 пайызға тең. Ол азық-түлік тауарларына, ауылшаруашылық өнімдеріне, кітаптарға және дәрі-дәрмектерге қолданылады. Бұл ставка, сонымен қатар, қызмет көрсетулердің кейбір түрлеріне: туристік және мейманхана қызметтеріне жүк және адам тасымалдау қызметтеріне, кәсіпорынның жұмысшыларына берілетін түскі астарға қолданылады. Осы салық бойынша кейбір жеңілдіктер қарастырылған. Мысалы, егер кәсіпорынның алдыңғы қаржылық жылы ішіндегі айналымы 70 мың франктен аспаса, онда қосылған құн салығын төлеуден босатылады. Мұндай жағдайда есепті жылдан кейінгі жылдың басынан бастап қосылған құн салығынан босатылатын режимді пайдаланылады.
Сонымен қатар қосылған құн салығын төлеуден келесідей тұлғалар босатылады:
- әкімшілік, әлеуметтік, тәрбие, мәдени және спорт саласында жұмыс жасайтын мемлекеттік мекемелер, ауыл шаруашылық өндірісімен айналысатын тұлғалар.
- білім беру және емдеу ісімен айналысатын тұлғалар
- жеке білім беру, емдеу, рухани салада қызмет көрсететін тұлғалар.
Қосылған құн салығы ай сайын декларация негізінде бюджетке төленеді. Сондай-ақ тауар айналымының көлеміне байланысты тоқсандық, жылдық салық төлеу кезеңдері заң бойынша қарастырылған.
Францияның мемлекеттік бюджетінің құрылымы.
| Салық түрлері | пайыздар | Франктер, миллион |
| Барлығы: | 100 | 1617217 |
| Қосылған құн салығы | 41,4 | 669962 |
| Жеке табыс салығы | 18,1 | 293110 |
| Кәсіпорын пайдасына салынатын салық | 10,6 | 170140 |
| Мұнай өнімдерінен алынатын ішкі салық | 7,3 | 118618 |
| Басқада салықтар | 15,2 | 245120 |
| Салықтық емес түсімдер | 7,4 | 120267 |
3-кестеде көріп отырғанымыздай, қосылған құн салығы салықтардың ішіндегі жетекші орынды алып отыр. Бұл дегеніміз мемлекеттік бюджет табысының көп бөлігін қосылған құн салығы құрайды.
Қосылған құн салығы Испания аумағындағы тауарлар мен қызметтер бойынша мәмілелерге салынады. Қосылған құн салығын салу барысында Канар аралдары, Сеута, Мелилья – Испания аумағы болып есептелінбейді, онда жергілікті сатудан алынатын салық салынады. Қосылған құн салығын тқөлеушілер үшін бұл аумақта тауар жеткізу экспорт, ал сатып алу импорт болып есептеледі.
Тауар, қызмет сату — сатып алу операцияларын жүзеге асыратын кез-келген кәсіпорын қосылған құн салығын төлеуші болып табылады. Тауарды сату-сатып алу барысында анықталған қосылған құн салығының өсімі бюджетке төленуге жатады. Экспорт операциялары, медициналық қызметтер, білім беру және банк пен қаржы қызметтері, сақтандыру, жылжымайтын мүлікті қайта сату, қайырымдылық қызмет, пошта қызметі аталмыш салықты төлеуден босатылады. Азық-түлік тауарларына, дәрі-дәрмектерге, газет, кітап, журнал өнімдеріне, мейрамхана және мейманхана көлік тасымалы кәсіпорын қызметіне 4-7 пайыздық төмендетілген ставка қолданылса, сәндік бұйымдар мен автокөліктерге 28 пайыздық жоғарлатылған ставка қолданылады. Бұдан басқалардың барлығына 16 пайызымен қосылған құн салығы салынады. Қосылған құн салығы бойынша есеп жүргізу тәртібі сатылған және сатып алынған тауарлар бойынша қосылған құн салығының шот фактурасын жүргізуді талап етеді. Салық төлеушілер Испанияда өздерінің айналым мөлшеріне сәйкес осы салық бойынша есеп құжатын толтырып, сәйкесінше анықталған салықты бюджетке аударады.
Бейрезидент жеке тұлғалар төлеген қосылған құн салығын дүкендерде берілетін арнайы шот фактура негізінде қайтарып ала алады.
Еуропа елдері ішінде Даниядағы қосылған құн салығы 25 пайыздық ставкамен алынады. Бұл әлемдік тәжірибедегі ең жоғарғы ставка болып саналады.
Данияның бюджет түсімдерінің құрылымы.
| Табыстар құрылымы | Үлесі, пайыз есебінде |
| Табыстар, барлығы | 100 |
| Жеке табыс салығы | 48 |
| Қосылған құн салығы | 19 |
| Акциздер | 17 |
| Корпорация пайдасына салынатын салық | 8 |
| Мүлік салығы | 4 |
| Әлеуметтік сақтандыруға аударымдар | 3 |
| Кедендік алымдар | 1 |
Дания елінде қосылған құн салығы бюджет түсімдерінің 19 пайызын құрайды. Бұл салық түсімдері бюджеттегі түсімдер құрылымындағы екінші орынды алады, яғни негізгі салықтардың бірі болып саналады.
Ал, Ресей елінде қосылған құн салығы біздің еліміздегідей 1992 жылы 1 қаңтарынан бастап Ресейдің барлық аумағында енгізілген. Бұл елде қосылған құн салығын мынадай заңды және жеке тұлғалар төлейді:
— ұйымдар
— жеке кәсіпкерлер
— Ресейдің кеден кодексіне сәйкес, Ресейдің кеден шекарасынан тауарлар өткізетін тұлғалар
Заңды тұлға болып табылмайтын коммерциялық кәсіпорындар және салық салуда оңайлатылған жүйеге көшкен шағын кәсіпорындар төлемейді. Заң жүзінде салық кәсіпкерден алынады, бірақ шын мәнісінде оның төлеушісі болып соңғы тұтынушы, яғни тауарды сатып алу барысында құнында төленеді.
Салық салу объектісі болып мыналар табылады:
— Ресей аумағында тауарларды өткізу, беру
— Жеке тұтыну үшін құрылыс – монтаж жұмыстарын жасау
— импорт операциялары.
Салық базасы болып тауарлардың нарықтық құны алынады. қосылған құн салығы 3 түрлі ставкамен:
— нольдік
— 10 пайыздық
— 20 пайыздық ставкамен алынады.
Нолдік ставка:
- мұнай, табиғи газ өнімдерінен басқа экспорт операцияларынан
- ғарыш кеңістігіне байланысты жүргізілетін жұмыстар
- бағалы металдардың мемлекет қорына, орталық банк пен ІІ деңгейдегі банктерге металдар өндіретін салық төлеушілер
- дипломатиялық қызметтегі шетелдік тұлғалар мен оларға теңестірілген тұлғалардың және олардың отбасыларының жеке және ресми пайдалануына әкелген тауарларына және тағы басқаларына қолданылады.
Мынадай салық салу объектілеріне 10 пайыздық ставкамен салық салынады:
— тірі салмақтағы мал, құс
— деликатес, колбаса, консерві өнімдерінен басқа ет және ет өнімдері
— жеміс жидек негізінде жасалған балмұздақтан басқа сүт және сүт өнімдері
— жұмыртқа және жұмыртқа өнімдері
— өсімдік майы, маргарин және тағы басқа азық түлік өнімдері
— балалар тауарлары
— мерзімді басылымдағы жарнамадан басқа баспа өнімдеріне
— отандық және шетелдік дәрі-дәрмектер, медициналық бұйымдар.
Бұдан басқа жағдайлардың барлығында 20 пайыздық ставкамен қосылған құн салығы алынады.
Егер салық төлеушілердің 1 тоқсандағы тауар өткізуден түскен табысы 1 миллион рубльден кем болса, онда салық әр бір есепті тоқсаннан кейінгі тоқсанның 20-шы жұлдызына дейін одан басқа жағдайлардың барлығында ай сайын есепті айдан кейінгі айдың 20-шы жұлдызына дейін төлеуі тиіс.
Қосылған құн салығын қолданудың шетелдік тәжірибесі айналымға салынатын салық пен сатудан түскен салықтардың орнын басты. Қазақстан Республикасындағы салық жүйесінің шетелдегі мемлекеттермен салыстыра келе дамыған елдердің салық жүйесі секілді артылықшылықтарға ие бола отырып, біршама реформалауды қажет ететін кемшіліктері барын көрсетед